Riduzione delle sanzioni Inps nell’ambito della transazione ex art. 182 della legge fallimentare

di Antonio Di Falco* 

L’istituto della transazione fiscale e previdenziale ai sensi dell’art.182-ter della legge fallimentare (LF), nel momento storico attuale, riveste una importanza accresciuta dalle difficoltà economiche delle imprese, che hanno determinato un aumento delle istanze di definizione concordataria delle posizioni debitorie: di conseguenza, anche i problemi applicativi connessi a tale istituto rivestono una scottante attualità.

L’istituto è stato introdotto nel nostro ordinamento per consentire all’impresa che versa in uno stato di crisi temporanea di concordare con le Amministrazioni competenti la ristrutturazione dei debiti tributari e contributivi, sia privilegiati che chirografari, attraverso un piano di pagamento rateale in un periodo di tempo più lungo (transazione dilatatoria) oppure, nei casi di crisi finanziaria più grave, mediante una decurtazione del loro ammontare (transazione remissoria). In sostanza, la transazione fiscale rappresenta lo strumento giuridico messo a disposizione dell’impresa in crisi al fine di coinvolgere anche l’Agenzia delle Entrate (Erario) e l’Istituto Nazionale della Previdenza Sociale (Inps) nel piano di risanamento proposto ai creditori, in sintonia con quello che è uno dei principi ispiratori della riforma delle procedure concorsuali: consentire la conservazione dell’impresa qualora vi siano concrete possibilità di un suo risanamento. A tale proposito, va osservato che, attraverso l’accettazione di una riduzione, ovvero di una dilazione del proprio credito, l’Erario e l’Inps possono dare un contributo decisivo alla ripresa economica e finanziaria dell’impresa in crisi, atteso che i debiti accumulati verso tali Enti hanno spesso una notevole incidenza sull’esposizione debitoria complessiva.

La disciplina ha presentato, fin da subito, molti profili di incertezza interpretativa, a causa, innanzitutto, del non perfetto inquadramento sistematico dell’istituto, ossia, delle incertezze in ordine alla sua necessaria collocazione all’interno di una delle procedure concorsuali ed, in ogni caso, in ragione del suo non perfetto coordinamento con la disciplina del concordato preventivo e degli accordi stragiudiziali: ciò ha implicato successivi ritocchi alla disciplina originaria dell’art. 182-ter. Va innanzitutto evidenziato che l’art. 16, comma 5, del d.lgs. 12 settembre 2007, n. 169, ha introdotto la possibilità di proporre la transazione fiscale, oltre che nell’ambito della presentazione di un piano di concordato preventivo, anche nel corso delle trattative che precedono la stipula di un accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis della legge fallimentare. Inoltre, con l’art. 32, comma 5, del d.l. 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, il legislatore è nuovamente intervenuto sull’art. 182-ter LF, estendendo l’oggetto della transazione fiscale ai crediti di natura contributiva. Con successivo intervento normativo, in ordine temporale, sulla disciplina della transazione fiscale, contenuto nell’art. 29, comma 2, del d.l. 31 maggio 2010, n. 78, convertito, con modificazioni, dalla legge 30 luglio 2010, n. 122, recante la manovra economica correttiva 2010, il legislatore è intervenuto anche sugli aspetti procedurali della transazione fiscale conclusa nell’ambito degli accordi di ristrutturazione, rendendo più gravoso l’onere documentale a carico dell’impresa proponente.

Agenzia delle Entrate ed Inps hanno recepito la normativa sull’istituto della transazione attraverso l’emanazione di propri documenti di prassi, quali la Circolare dell’Agenzia delle Entrate n.40/2008 e la Circolare dell’Inps n.38/2010. L’applicazione di tali circolari ad oggi risulta estremamente complessa per effetto delle criticità rappresentate dal disallineamento delle stesse in termini sia di forma sia di sostanza. Ciò comporta non pochi problemi pratici alle imprese, mettendo in serio rischio la possibilità di risanamento e la tutela dei posti di lavoro. In particolare l’Inps ha assunto più volte una posizione ermetica di fronte ad incertezze interpretative della propria Circolare assumendo per lo più posizioni restrittive. Un esempio lo è stato l’impossibilità di procedere alla proposta di transazione previdenziale qualora l’impresa richiedente non sia in grado di rilasciare idonee garanzie reali o fideiussorie, come nel caso della maggioranza delle imprese in crisi. Tale restrizione ha creato una elevata barriera per quelle imprese che presentavano tutti i requisiti per il risanamento fino ad Agosto del 2015, quando il Ministero, su istanza di vari richiedenti, ha preso atto della necessità di apportare delle modifiche alla normativa, recepite da Inps con Circolare n.148 del 12 Agosto del 2015.

Un tema attuale è stato sollevato dalla dubbia interpretazione della sede centrale dell’Inps relativamente all’applicazione della propria circolare sul caso di una proposta di transazione fiscale e previdenziale depositata da una nota impresa di Milano.

Nel caso specifico la società di consulenza IT di Milano presenta tutta l’esposizione debitoria esclusivamente nei confronti dell’Agenzia delle Entrate e dell’ Inps. Il debito è stato accumulato negli ultimi anni di crisi in cui la società ha scelto di non procedere ai licenziamenti pur di preservare il proprio patrimonio rappresentato dai dipendenti e quindi al fine di tutelare l’occupazione e le famiglie degli stessi. Questa scelta è stata comunicata dalla società agli Enti in totale trasparenza ed in progressione di accumulo del debito. Negli stessi anni la società ha avviato un duro processo di razionalizzazione dei costi di struttura e di revisione del suo modello di business al fine di riposizionarsi sul mercato. Grazie agli incisivi interventi la società, come previsto nel business plan, ha iniziato a recuperare margini e a produrre cassa nonostante l’azzeramento completo delle linee di affidamento bancario. Ha quindi iniziato a versare regolarmente i carichi contributivi e previdenziali mensili a partire da Gennaio 2015. A questo punto non restava che intervenire per ristrutturare il debito pregresso. La società ha quindi depositato le proposte di transazione fiscale e previdenziale ex art.182-ter LF per un debito totale di 21 milioni di euro dei quali chiede uno stralcio di ben 7 milioni euro, tra sanzioni, interessi e quote capitale falcidiabili, ed il pagamento rateale del residuo in 10 anni all’Agenzia delle Entrate e in 5 anni all’Inps. Le transazioni saranno depositate nell’ambito dell’Accordo di ristrutturazione dei debiti ex art.182-bis LF.

Il caso indicato ha richiesto l’intervento del Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili (Cndcec) che, su proposta della Commissione Crisi d’Impresa e Procedure Concorsuali dell’ODCEC di Milano in collaborazione con la Commissione Lavoro dell’ODCEC di Milano, ha sottoposto il tema all’attenzione del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali per mezzo di Interpello ai sensi dell’art.9 del d.lgs n.124/2004.

Il quesito si riferiva all’applicazione del beneficio della riduzione delle sanzioni civili di cui all’art.116, comma 15 della legge 23 dicembre 200 n. 388 in caso di proposta di transazione fiscale e previdenziale ex art.182-ter LF da depositare con domanda di accordo di ristrutturazione dei debiti ex art.182-bis LF. In particolare si intendeva capire se tale beneficio è concesso solo nell’ambito delle “Procedure Concorsuali” come sostenuto dall’Inps o anche all’accordo di ristrutturazione quale “Procedura Pre- concorsuale”, come a parere di chi scrive. Ci si riferisce alla circolare INPS n.38/2010 (contenente le disposizioni in materia di transazione previdenziale), al punto n.2 dell’art.8 “Procedura di gestione della Proposta di Transazione” ossia al “calcolo agevolativo delle sanzioni complessivamente dovute”. Il punto enuncia quanto segue: “2) la misura della sanzioni complessivamente dovute può essere rideterminata in misura ridotta sulla base di quanto previsto per il concordato preventivo, cui si rimanda, e comunque ad un tasso non inferiore a quello degli interessi legali. A tal fine il piano di risanamento finanziario sarà predisposto con riferimento alla data di omologazione da parte del Tribunale”. In effetti secondo quanto enunciato dalla circolare nel punto, la società che presenta la domanda di transazione previdenziale può ottenere dall’Inps il ricalcolo delle sanzioni accumulate che riduce il carico delle stesse per effetto del beneficio di cui sopra. Sul residuo di sanzioni da pagare dopo l’applicazione del beneficio la società potrà poi procedere all’offerta in pagamento delle sanzioni per la percentuale del 30% e stralcio del 70% sul residuo sanzioni.

Secondo l’interpretazione della Direzione Entrate Inps di Roma il calcolo agevolativo delle sanzioni Inps ad una percentuale non inferiore al tasso di interesse legale può essere applicato solo al caso in cui la transazione fiscale e previdenziale sia contenuta nella domanda di concordato preventivo di cui agli artt. 160 e seguenti LF e non anche al caso di accordo di ristrutturazione ex art.182- bis, in sostanza solo nel caso in cui trattasi di procedure concorsuali e non anche pre- concorsuali.

In particolare la direzione Centrale delle Entrate Inps facendo riferimento alle precisazioni in tema di applicazione del beneficio della riduzione delle sanzioni civili di cui all’art.116, comma 15 della Legge 23 dicembre 2000 n.388 su richiesta di un parere della Direzione Regione Lombardia Inps sosteneva. “Nel rinviare alle disposizioni dettate dalla circolare 9 maggio 2002 n. 88 in tema di riduzione delle sanzioni civili, per consentire una più puntuale applicazione della previsione, si ritiene opportuno precisare ulteriormente l’ambito in cui il potere riduttivo può essere esercitato nell’ambito delle fattispecie trattate nella circolare n. 38/2010. L’art. 182-ter, commi 1 e 6, del Regio Decreto 16 marzo 1942, n. 267 (L.F.) ha disciplinato le proposte di pagamento, parziale o anche dilazionato, dei contributi previdenziali e assistenziali amministrati dall’INPS e dei relativi accessori. La proposta di transazione, pertanto, può essere avanzata sia nella procedura di concordato preventivo (artt. 160 e ss. L.F.) che in quella relativa agli accordi di ristrutturazione dei debiti (art.182-bis L.F.). Per quanto concerne l’ipotesi di accordo transattivo proposto con il piano di cui all’art. 160, l’applicazione della riduzione delle sanzioni civili nella misura prevista nei casi di procedure concorsuali potrà operare, come fissato al punto 2) della delibera del Consiglio di Amministrazione dell’Inps n. 1 dell’8 gennaio 2002, solo in caso “di avvenuto integrale pagamento dei contributi e delle spese”. Da ciò consegue che, in caso di richiesta di pagamento rateale degli importi dedotti in transazione, stante il differimento del momento in cui si perfezionerà la condizione dell’integrale pagamento posta dalla norma, ove l’applicazione delle falcidie nella misura definita dall’art. 3 del D.M. 4 agosto 2009 per le somme aggiuntive sia operata sull’importo delle stesse già ridotto, ai sensi del comma 16 dell’art. 116 della legge 23 dicembre 2000, n. 388, il piano concordatario dovrà contenere una specifica evidenza nel Fondo Rischi destinata alla copertura della differenza tra il valore integrale delle sanzioni civili dovute ex comma 8, e quello ridefinito nella misura ridotta in virtù del comma 16 della richiamata norma. Con riferimento, invece, agli accordi di ristrutturazione dei debiti di cui all’art. 182-bis, si ricorda che gli stessi sono finalizzati a consentire all’imprenditore in stato di crisi il ripristino della condizione di solvibilità dell’impresa attraverso la stipula, con i creditori rappresentanti almeno il sessanta per cento dei crediti, di un accordo che preveda il pagamento in percentuale dei soli creditori aderenti al patto anche se nei limiti di falcidia fissati dall’art. 3 del D.M. 4 agosto 2009. La stipula di tali accordi, ai sensi dell’art. 1372 c.c., non determinando alcun vincolo nei confronti dei creditori rimasti ad essi estranei, lascia indenne in capo a questi ultimi il titolo a vedere soddisfatti integralmente i propri crediti.
In ragione di quanto esposto, gli accordi di ristrutturazione, sebbene regolati nella legge fallimentare, non possono essere ricompresi nell’alveo delle procedure concorsuali con l’effetto di restare esclusi dall’applicazione del beneficio della riduzione delle sanzioni civili previsto per le procedure concorsuali dall’art. 116, comma 16, della legge 23 dicembre 2000, n. 388. Nella definizione degli accordi di transazione le sedi avranno cura di verificare che le proposte siano conformi alle predette indicazioni”. 

L’estensore dell’interpello osservava quanto segue:

1. Va innanzitutto evidenziato che l’art. 16, comma 5, del d.lgs. 12 settembre 2007, n. 169 ha introdotto la possibilità di proporre la transazione fiscale, oltre che nell’ambito della presentazione di un piano di concordato preventivo, anche nel corso delle trattative che precedono la stipula di un accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis della legge fallimentare. Inoltre, con l’art. 32, comma 5, del D.L. 29 novembre 2008, n. 185, convertito, con modificazioni, dalla legge 28 gennaio 2009, n. 2, il legislatore è nuovamente intervenuto sull’art. 182-ter LF, estendendo l’oggetto della transazione fiscale ai crediti di natura contributiva. Il parere rilasciato dalla sede centrale Inps è riconducibile alla Circolare Inps n.88 del 9 Maggio 2002 avente ad oggetto l’art. 116 commi 15 e 16 della legge 23 dicembre 2000, n. 388 “Disposizioni in materia di riduzione delle sanzioni civili”. L’Inps recepiva le linee guida della legge 388/2000 con la deliberazione del Consiglio d’Amministrazione n.1 dell’8/1/2002 (all.2). Si fa notare che le osservazioni della sede centrale Inps fanno riferimento ad una circolare interna emanata nel 2002, tuttavia, è solo successivamente che il legislatore con l’art. 16, comma 5, del d.lgs. 12 settembre 2007, n. 169 ha introdotto la possibilità di proporre la transazione fiscale, oltre che nell’ambito della presentazione di un piano di concordato preventivo (definita procedura concorsuale), anche nel corso delle trattative che precedono la stipula di un accordo di ristrutturazione dei debiti ex art. 182-bis della legge fallimentare (definita procedura pre-concorsuale). Si fa notare ancora che l’Inps non ha provveduto all’adeguamento delle “disposizioni in materia di riduzione delle sanzioni civili a seguito delle intervenute norme”. Chi scrive auspica che lo stesso Spett.le Ministero possa prendere in considerazione che trattasi di norma certamente di rango inferiore rispetto alle norme generiche dettate dalla legge fallimentare (art.182-bis e ex art.182- ter) per le quali il legislatore ha voluto porre l’attenzione sulla salvaguardia dell’occupazione e la salvaguardia del patrimonio di quelle società che si dimostrano meritevoli.
2. L’affermazione della sede centrale Inps parte da una lettura prettamente “letterale” della circolare Inps n.38/2010 (Decreto Ministero del Lavoro, della Salute e delle Politiche Sociali 4 agosto 2009. Art. 32, commi 5 e 6 del decreto legge n. 185/2008, convertito, con modificazioni, nella legge n. 2/2009. Estensione della transazione fiscale di cui all’art. 182-ter della legge fallimentare ai crediti contributivi. Modalità di applicazione, criteri e condizioni di accettazione degli accordi sui crediti contributivi). Al punto 2 dell’art.8 della stessa fa rinvio al concordato preventivo. (Rinvio che peraltro non trova il riferimento di tipo letterale nel decreto Interministeriale attuativo del 4 agosto 2009 – allegato n.3 della circolare). Partendo dal presupposto che la stessa circolare n.38/2010 in oggetto, all’art. 1) “Ambito di Applicazione” precisa che la proposta può essere avanzata sia nella procedura di concordato preventivo di cui agli artt. 160 e seguenti LF che in quella relativa agli accordi di ristrutturazione dei debiti ex art.182-bis LF, ed infatti, il sesto comma dell’art.182-ter dispone che: “il debitore può effettuare la proposta transattiva di cui al primo comma anche nell’ambito delle trattative che precedono la stipula dell’accordo di ristrutturazione di cui all’art.182-bis …”, a parere di chi scrive non si può prefigurare ad una società, al solo fine di ottenere tale agevolazione di forte impatto in termini economici, l’utilizzo di una procedura più complessa. Tale situazione risulta ancor più paradossale quando una società non presenta altri creditori estranei oltre agli istituti previdenziali e tributari.

Si faceva notare che sebbene l’accordo di ristrutturazione ex art.182 bis LF non sia definibile come “procedura concorsuale” è comunque una procedura “pre-concorsuale” la cui omologa dovrà pervenire sempre dallo stesso Tribunale di competenza dopo aver vagliato tutti i documenti che la legge fallimentare all’art. 182 bis (accordi di ristrutturazione dei debiti) al primo capoverso riporta: “L’imprenditore in stato di crisi può domandare, depositando la documentazione di cui all’art.161, l’omologazione di un accordo di ristrutturazione dei debiti stipulato con i creditori rappresentanti il sessanta per cento dei crediti, unitamente ad una relazione redatta da un professionista.” É del tutto evidente che il legislatore, seppure in tal caso non abbia previsto la figura del Commissario Giudiziale, ha equiparato la garanzia della documentazione e dell’attestazione del professionista indipendente a quella del concordato preventivo ex art.160 LF. Si ritiene che la interpretazione meramente “letterale” e non motivata contraddica la libertà di scelta della procedura da parte della società che il legislatore ha voluto attribuire e che lo stesso Istituto Previdenziale ha recepito nella sua circolare all’art.1) come sopra descritto.

L’estensore dell’interpello chiudeva auspicando il rinvio ad un precedente Interpello (interpello n.34/2013 e precedente nota del Ministero prot.14/4314 del 17 marzo 2009) sottolineando che l’accordo di ristrutturazione del debito, come evidenziato dallo stesso Ministero del Lavoro, si configura uno strumento di risoluzione della crisi aziendale con caratteristiche assimilabili a quelle proprie del concordato preventivo. Ciò in considerazione del fatto che entrambe le procedure trovano fondamento in una situazione di crisi dell’impresa, sfociando in una proposta di ripartizione del debito che coinvolge direttamente i creditori. Sottolineando, altresì, che lo stesso art.182 bis, al secondo comma, prevede “l’acquisto dell’efficacia di tale atto alla data di pubblicazione nel registro delle imprese” e che “da tale data e per sessanta giorni i creditori per titolo e causa anteriore a tale data non possono iniziare o proseguire azioni cautelari o esecutive sul patrimonio del debitore”, così come avviene nell’ambito della procedura di concordato preventivo ai sensi dell’art.168 LF (v. ML nota prot. N.14/4314 citata).

In data 13/04/2016 il Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali (registro ufficiale uscita 0007645 del 13/04/2016) con nota indirizzata al Consiglio Nazionale dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili ha risposto che “Con riferimento all’interpello in oggetto, si comunica l’impossibilità di procedere ai sensi dell’art.9 del D.Lgs. n.124/2004, in assenza di requisiti necessari per l’attivazione della procedura. La problematica rappresentata è stata infatti già oggetto di precedenti chiarimenti contenuti nella circolare INPS n.38/2010, nonché nella risposta ad interpello n.34/2013 elaborata da questo Ministero cui è possibile rinviare.” 

Con tale risposta il Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali ha perorato la tesi sostenuta nell’interpello inoltrato dal Cndcec in data 5/4/2015 configurando l’accordo di ristrutturazione dei debiti alla stessa stregua del concordato preventivo in quanto dotato di pubblicità legale e in quanto entrambi strumenti di risoluzione della crisi aziendale.

Pertanto, la società di Milano ha richiesto l’immediata applicazione di tale intervento elaborato dal Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali ed ha chiesto alla Direzione Regione Lombardia Inps l’applicazione del beneficio di riduzione delle sanzioni civili come da richiesta avanzata nella domanda di transazione previdenziale ex art.182-ter LF che sarà depositata successivamente con accordo di ristrutturazione ex art.182-bis LF.

L’Inps, dopo il rilascio del parere del Ministero del Lavoro e delle Politiche Sociali, ha dato l’assenso alla proposta di transazione previdenziale ex art. 182 ter LF che è stata firmata a fine giugno 2016. Per effetto dello stesso Interpello l’Inps ha avviato alcuni passaggi interni prodromici al pieno recepimento dell’orientamento manifestato in nuove istruzioni interne ai fini dell’applicazione per tutte le successive società richiedenti. L’accordo siglato con Inps dalla società di Milano ha dato ulteriore slancio anche alla valutazione della proposta di transazione fiscale ex art. 182 ter da parte dell’Agenzia delle Entrate competente, il cui assenso è ormai in dirittura d’arrivo.

Chi scrive sottolinea l’importanza del canale diretto dell’Ordine dei Dottori Commercialisti ed Esperti Contabili con i suddetti Enti. Si auspica che questi ultimi possano sempre più favorire tavoli di incontro con il mondo professionale al fine di recepire le istanze di snellimento delle procedure sia in linea teorica che pratica affinché l’istituto della transazione fiscale e previdenziale rappresenti nel concreto uno strumento utile alla risoluzione della crisi, permetta la salvaguardia del patrimonio intangibile delle imprese, una maggiore tutela dell’occupazione e permetta infine di incrementare le entrate nelle casse dello Stato. Tutto ciò dovrà passare necessariamente dalla rivisitazione del timing delle procedure in modo da adeguarsi ai tempi dettati dai Tribunali e dare risposte al mercato che esige concretezza e tempestività.

*ODCEC Milano